大势所趋但细则未定

尽管3号文明确，文件适用于2019年度及以后年度税收处理事宜，但肖飒告诉第一财经，我国对于境外个人所得税的征收政策在过去落实不严格，一方面是因为前述“豁免”条款，另一方面也是考虑到经济发展以及防止资本外流。

“从国际来看，其实大部分发达国家都建立起了对税收居民境外所得征税的相关制度，并且已经有100多个国家签署并执行了经济合作与发展组织OECD（经合组织）提出的‘AEOI标准’，并通过CRS共享应税居民的相关财产信息。”肖飒对第一财经表示。

“AEOI标准”全称为“金融账户涉税信息自动交换标准”（Standard for Automatic Exchange of Financial Information in TaxMatters），包括MCAA（主管当局间协议范本）和CRS（通用报告标准）两部分。其中，MCAA是各国（地区）税务当局关于相互（双边或者多边）进行金融账户涉税信息自动交换的操作程序和相关法律框架基础的规范文件；CRS则是规定金融机构识别、收集、申报外国税收居民账户信息给本国税务主管机构的要求和程序，被视为一个全球征税系统。

肖飒说，基于上述协议范本和报告标准，主管机构通过CRS收集的信息以MCAA约定的方式在不同国家主管机构之间共享，达到打击利用资金出境逃税的目的。她的团队近期在一则文章中举例子说：一个具有中国国籍的人有一天去英国，存了一笔钱并用这笔钱买了一只股票，结果大赚，那么英国的银行/金融机构就有义务把中国人存款、购买股票的信息披露给中国的税务监管机关。

目前，承诺实施CRS的国家和地区已达到142个，确定交换信息到中国大陆（落实MCAA约定并实际实施）的辖区则已经达到105个。根据CRS标准，居民个人境外机构账户、个人境外资产信息和个人基本信息等均会被交换给中国税务监管机关。

美国虽然没有加入上述国际标准，但也早在2010年就制订了《雇佣法》，并规定了《海外账户纳税法案》（FATCA），实施了专门针对美国应税居民的海外金融资产财务信息收集制度，世界上大部分的金融机构都已按照这个法案的要求向美国政府提供美国人的境外金融账户信息。

在不少税法人士看来，基于税收理论和国际趋势，中国对居民个人境外所得征税是大势所趋。肖飒也表示，中国现在只是走在发达国家后面，但随着相关法律法规的完善、社会经济的发展，未来真正落实该项税收制度只是时间问题。她的团队也在近期提到，两个多月前就接到客户咨询，对方表示因风险隔离需要，多年来有大量资产通过多渠道转移到国外，不久前疑似收到了税务机关的“约谈”通知。

存在哪些抵免空间？

在3号文中，所谓个人境外所得主要分为八大类，主要包括劳动、知识产权、财产转让等。

在税收抵免方面，《个人所得税法》第七条也明确了境外所得的税收抵免条款，即居民个人从中国境外取得的所得，可以从其应纳税额中抵免已在境外缴纳的个人所得税税额，但抵免额不得超过该纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。《实施条例》进一步解释了上述抵免限额和时间期限要求。

3号文也对抵免条款进行了细化，并给出了具体的抵免限额计算公式。文件第五条明确，居民个人从与我国签订税收协定的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协定饶让条款规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作为居民个人实际缴纳的境外所得税税额按规定申报税收抵免。

居民个人一个纳税年度内来源于一国（地区）的所得实际已经缴纳的所得税税额，低于依照本公告第三条规定计算出的来源于该国（地区）该纳税年度所得的抵免限额的，应以实际缴纳税额作为抵免额进行抵免；超过来源于该国（地区）该纳税年度所得的抵免限额的，应在限额内进行抵免，超过部分可以在以后五个纳税年度内结转抵免。

“目前来看，征税难度是比较大的，符合法律规定的税收居民（高净值人群）有可能通过转换国籍、将资产迁入CRS覆盖范围外等方式规避纳税。”肖飒说。不过她也强调，居民仍有合法的避税方式可选，但具体需要结合收入来源具体分析，建议大家还是认清趋势、学习知识、依法纳税。

对于征税影响，她的团队从宏观角度分析称，比照2013年法国实际税率75%的“特别富人税”所产生的影响，对富人征税可以在短期内一定程度平息社会对贫富差距、经济不振的不满情绪。但长远来看，确实也导致法国发生了资本和高净值人群外流的情况，但考虑到我国国情与法国不同，相关利弊还需要长期观察。

（作者：亓宁）